Спросите любого студента-юриста о его распорядке дня, и вы услышите знакомую историю ежедневной борьбы с бесконечным лавиной судебных дел. Когда каждый день нависают толстые списки дел и устные опросы, чтение особых мнений — согласных или особых — часто кажется роскошью, которую мы просто не можем себе позволить. Мы читаем поненсию — мнение большинства, написанное от имени суда, — усваиваем ratio decidendi, обязательную основу правового обоснования, и переходим к следующему пункту.

Но время от времени встречается дело, после прочтения мнения большинства которого остаётся смутное чувство тревоги. Изучая недавние решения Верховного суда по налоговым вопросам, я столкнулся с решением суда по делу Commissioner of Internal Revenue v. G&W Architects, Engineers, and Project Development Consultants Co. (G.R. No. 246026 — регистрационный номер дела в суде). Я невольно обратился к особым мнениям в поисках «союзника» — голоса в судейском корпусе, который сформулировал те самые сомнения по поводу законодательства, что формировались в моём сознании.

Доначисление EWT получателю дохода

В основе дела лежит налоговое доначисление с высокими ставками, затрагивающее фундаментальный вопрос соблюдения законодательства: вправе ли Бюро внутренних доходов (BIR) доначислять недоимку по расширенному удерживаемому налогу (EWT) непосредственно получателю дохода, если его плательщики не удержали налог. Удерживаемые налоги находятся в центре сбора подоходного налога на Филиппинах, а EWT в частности применяется к обычным доходным выплатам, таким как гонорары за профессональные услуги, арендная плата и платежи подрядчикам, поэтому вопрос о том, кто несёт обязанность, возникает в обычных деловых операциях любого масштаба.

G&W Architects, Engineers, and Project Development Consultants Co. (G&W Architects) реализовала схему «Build-to-Own» («строй, чтобы владеть») для нескольких проектов кондоминиумов, объединяя средства покупателей на банковских трастовых счетах. Застройщик изначально получил подтверждающие заключения BIR о том, что данная схема не является налогооблагаемой продажей и, следовательно, не подлежит кредитуемому удерживаемому налогу.

Годы спустя BIR отменила эти заключения циркуляром Revenue Memorandum Circular (RMC) No. 55-2010 и доначислила G&W Architects сотни миллионов песо недоимки по гербовому сбору (DST) — налогу на оформление документов и инструментов — а также EWT.

Почему BIR отменила свои заключения

Раздел 246(b) Налогового кодекса допускает ретроактивную отмену заключения BIR, если факты, обнаруженные в ходе последующего расследования, существенно отличаются от изначально представленных налогоплательщиком.

В своих запросах на заключения G&W Architects утверждала, что выступала лишь как архитектор и управляющий проектом, получая скромный профессиональный гонорар, а владельцы квартир самостоятельно объединяли средства для приобретения земли и финансирования строительства. Однако выездная проверка BIR выявила, по мнению ведомства, принципиально иную экономическую реальность.

BIR пришла к выводу, что название «Build-to-Own» было лишь замаскированной схемой предпродажи. Поэтому она отменила заключения и ретроактивно доначислила налоговую недоимку.

Большинство Верховного суда переквалифицировало договор из договора подряда в договор купли-продажи и признало G&W Architects ответственной как по DST, так и по EWT. Рассматривая доначисление EWT, большинство признало, что по стандартным налоговым правилам удерживаемый налог перечисляется у источника плательщиком — покупателем — выступающим в качестве сборщика налогов государства. Суд также отметил, что покупатели квартир у G&W добросовестно полагались на заявления G&W Architects о том, что сделка освобождена от налогов.

Сертификаты освобождения от удерживаемого налога BIR

Это решение подчёркивает важность получения и управления официальными сертификатами налогового освобождения (CTE) и подтверждающими заключениями. В филиппинской налоговой практике плательщики обязаны удерживать налоги с доходных выплат, если получатель не предъявит действующий и неистекший CTE или заключение BIR.

За годы BIR установила отдельные механизмы освобождения от удерживаемого налога для различных типов сделок.

Сертификаты освобождения от EWT и окончательного удерживаемого налога

В период полномочий прежнего комиссара BIR ведомство существенно ужесточило соблюдение требований по удерживаемым налогам. Было установлено, что освобождённые от налогов организации и получатели, претендующие на льготные ставки или освобождение по налоговым соглашениям или специальным законам, должны официально подать заявление и получить CTE или подтверждающее заключение.

Простое заявление получателя о налоговом освобождении юрид недостаточно. Если получатель не предъявит действующий выданный BIR сертификат CTE удерживающему агенту до выплаты, плательщик юридически обязан удержать EWT или окончательный удерживаемый налог (FWT). Невыполнение этого требования подвергает плательщика доначислению недоимки по удерживаемому налогу.

Удерживаемый налог с вознаграждения и выходное пособие

В моей предыдущей статье «Налогообложение выходного пособия» я писал, что выходное пособие, получаемое работником, освобождается от подоходного налога и удерживаемого налога с вознаграждения (WTC), когда увольнение вызвано смертью, болезнью или иным физическим недостатком либо обстоятельствами, находящимися вне контроля работника. Примеры включают установление трудосберегающего оборудования, сокращение штата или его уменьшение, а также закрытие или прекращение деятельности.

Однако работодатели не могут предоставить это освобождение в одностороннем порядке. Чтобы безопасно исключить WTC из выходных пособий, выплачиваемых по вынужденным обстоятельствам или состоянию здоровья, BIR требует, чтобы работодатель подал заявление на получение CTE или заключения BIR. Без выданного BIR сертификата CTE или заключения, подтверждающего освобождение, работодатель рискует получить доначисление недоимки по WTC.

Присоединяясь к несогласным

Стремление большинства защитить невиновных покупателей кондоминиумов заслуживает похвалы. Именно здесь я нашёл «союзника» в особых мнениях. Согласившись с начислением DST, один из членов Суда высказал убедительное особое мнение против перекладывания ответственности по EWT на получателя дохода.

Особое мнение напомнило о фундаментальном правиле, которое изучают студенты-юристы в курсах толкования законов и налогового права: налоговые законы толкуются строго против государства и либерально в пользу налогоплательщика. Согласно разделу 57(B) Налогового кодекса, юридическая обязанность удерживать и перечислять EWT целиком лежит на плательщике — покупателе, — а не на получателе дохода.

Чтобы понять, почему такой судебный сдвиг опасен, необходимо понимать механику удерживаемых налогов. Как отмечено в одном из особых мнений, EWT — это не самостоятельный независимый налог, взимаемый сверх дохода; это лишь авансовый платёж или взнос в счёт итогового годового подоходного налога получателя.

Когда покупатель не удерживает EWT, получатель дохода получает полную валовую сумму вместо чистой. Получатель дохода по-прежнему обязан задекларировать эту валовую сумму и уплатить полную сумму подоходного налога по итогам года.

Если получатель дохода уже полностью уплатил корпоративный подоходный налог, принуждение его впоследствии уплатить недоимку по EWT с того же дохода создаёт несправедливое двойное налогообложение. Это станет существенным бременем для налогоплательщиков, поскольку им придётся уплатить один и тот же налог дважды без права на налоговый кредит.

В данном деле BIR не установила, что G&W Architects не уплатила свои обычные корпоративные подоходные налоги. Доначисление недоимки по EWT получателю безления фактического дефицита по подоходному налогу наказывает получателя за обязанность, которую закон прямо возложил на другую сторону.

Когда добросовестность перевешивает законодательную ответственность

Наиболее примечательный аспект мнения большинства состоит в отмене прямо установленной законом ответственности только потому, что одна сторона действовала добросовестно. Ответственность за удержание — это строгое законодательное обязательство плательщика, призванное обеспечить сбор налога у источника.

Когда суды обходят это законодательное предписание, чтобы защитить добросовестного удерживающего агента, и вместо этого обращаются против получателя, создаётся прецедент, способный нарушить административное налоговое правоприменение во многих секторах. Потенциальные последствия становятся яснее, когда эту логику применяют к иным ситуациям налогового соответствия.

Трансграничная юрисдикционная проблема

Предположим, местная корпорация выплачивает вознаграждение за услуги нерезидентной иностранной корпорации, полагаясь на первоначальный запрос подтверждения (RFC) или заявление о налоговом освобождении по соглашению (TTRA), предоставляющие нулевой или сниженный FWT. Годы спустя BIR отменяет RFC или TTRA после пересмотра статуса постоянного представительства иностранного получателя.

По устоявшимся законодательным механизмам местный плательщик несёт ответственность как удерживающий агент за неуплаченный FWT. Но если местный плательщик сошлётся на добросовестное полагание в рамках этой доктрины, может ли BIR переложить доначисление FWT непосредственно на иностранного получателя?

Результатом может стать административный тупик. BIR не имеет юрисдикции для принудительного взыскания налоговых доначислений с нерезидентных иностранных организаций, действующих за пределами Филиппин. Освобождая местного удерживающего агента от законодательной ответственности на основании добросовестности, государство подрывает собственную способность собирать трансграничные налоги.

Проблема выходного пособия

Представим работодателя, который сокращает сотрудников и выплачивает не облагаемые налогом выходные пособия после получения сертификата CTE от BIR. Годы спустя, во время проверки, BIR отменяет сертификат освобождения, обнаружив, что критерии сокращения не были строго соблюдены. По разделу 80 Налогового кодекса работодатель несёт ответственность за неудержанный WTC.

Если этот прецедент будет применён в том смысле, что добросовестные плательщики не должны нести ответственность за удержание, работодатель может заявить, что добросовестно полагался на первоначальное освобождение. Переложит ли тогда BIR налоговую недоимку непосредственно на безработных работников спустя годы после получения ими выходного пособия?

Принуждение бывших работников платить налоги из собственного кармана из-за отмены освобождения их работодателя привело бы к абсурдным и разрушительным социально-экономическим последствиям.

Влияние stare decisis на проверки BIR

Согласно статье 8 Гражданского кодекса, судебные решения, применяющие или толкующие законы или Конституцию, входят в правовую систему Филиппин. Stare decisis — доктрина следования ранее вынесенным решениям — именно то, что придаёт этим постановлениям действие, выходящее за пределы конкретных сторон. Когда Верховный суд выносит знаковое налоговое решение, BIR обычно оформляет доктрину в административном праве, как правило издавая RMC или включая решение в приказы Revenue Audit Memorandum Orders (RAMO), которыми руководствуются налоговые инспекторы при проверках.

В свете этого дела налоговые консультанты и налогоплательщики должны готовиться тому, как BIR будет применять эту доктрину в будущих доначислениях. Налоговые инспекторы, возможно, больше не будут чувствовать себя строго связанными обязанностью доначислять только удерживающему агенту при обнаружении неудержанных доходных выплат. Вместо этого BIR может разработать методические указания по проверкам, позволяющие обходить удерживающего агента и доначислять недоимку по EWT непосредственно получателю дохода или плательщику-получателю.

Призыв к сдержанности налоговых органов

Суверенная власть государства в области налогообложения значительна, но она должна осуществляться в пределах, установленных Конгрессом. Когда налоговые органы не могут взыскать EWT с законных удерживающих агентов, их правовое средство защиты — против этих агентов, а не против получателя под видом справедливости.

В данном деле, хотя покупатели добросовестно полагались на заявления получателя, неправомерно перекладывать бремя EWT на получателя, особенно если он уже уплатил подоходный налог, который фактически покрывает EWT, подлежавший удержанию покупателями.

Если государство хочет получить право привлекать получателей дохода к непосредственной ответственности за неудержанные налоги в случаях искажения фактов, оно должно просить Конгресс внести поправки в Налоговый кодекс. До тех пор налоговая ответственность не может перераспределяться по произволу. В налогообложении следование букве закона — не простая формальность; это высший щит, защищающий граждан от произвола.

Размышления с двух позиций

Как налоговый консультант я воочию вижу, насколько важны предсказуемость налогообложения и следование законам для ведения бизнеса и соблюдения требований. Как студент-юрист я усвоил, что судебное толкование всегда должно оставаться привязанным к тексту закона, принятому Конгрессом.

Решение большинства по делу Commissioner of Internal Revenue v. G&W Architects, Engineers, and Project Development Consultants Co. укрепляет внимание суда к сделкам с недвижимостью. Однако особые мнения выполняют важную задачу. Они напоминают нам, что право — это живой и вдумчивый диалог, в котором значима каждая юридическая деталь.

Ранелл Алвин В. Сармиенто — менеджер практики налогового консультирования и соответствия требованиям (Tax Advisory & Compliance) в P&A Grant Thornton.

business.development @ph.gt.com

www.grantthornton.com.ph

Источник: https://bworldonline.com/economy/2026/10/26/789476/why-shifting-withholding-tax-burdens-sets-a-perilous-precedent